2016年了，不能再拖了，過了農歷新年，財政部就得明確拿個說法出來，營改增試點如何全覆蓋。2015年營改增政策的幾次跳票，主要是因為剩下的建筑與房地產都是硬骨頭。
而建筑業的掛靠經營模式，就成為了硬骨頭中的硬骨頭。我去年講建筑業營改增的課時，學員最關注的部分，就是掛靠經營的處理，掛靠經營在營改增后要怎么辦呢？
1、掛靠下的繁榮
建筑業的“掛”字當頭由來已久，考一個“一建”的本本，一年光“掛”在建筑公司，就能掛十來萬元。所謂行業門檻，通過掛靠已經被磨平了，不僅職業資格可以掛，建筑資質更可掛靠。
本文通過例子來分析：一個施工隊想承接一項工程，自己的資質不夠、或者品牌不被認可、或者其它原因，于是“掛靠”到一家建筑公司，以建筑公司的名義去談業務、投標，中標后以那家建筑公司的名義簽建筑合同，施工。業務從頭到尾都是施工隊做的，但從法律上看，卻是建筑公司做的，雖然建筑公司從頭到尾一分錢的實際建安勞務都沒有提供。
為了未來分析方便，我假定：工程總造價1,000萬元，材料設備等開支400萬元，人工開支300萬元，分包100萬元，建筑公司收取掛靠管理費80萬元。施工隊老板一算賬：1,000萬－400萬－300萬－100萬－80萬＝120萬，還是有賺頭的。
首先說明一下，這個掛靠是“違法”的，違返了《建筑法》。但這個掛靠卻是廣泛存在的，如果根除掉掛靠這一方式，無異于對整個建筑市場來一場翻天覆地的折騰。
我認為，如果建筑主管部門或更高層不想搞這樣的折騰，稅務肯定不會去當排頭兵的，營改增政策不可能讓掛靠的施工隊和被掛靠的建筑公司生存不下去。實際上，稅務一直以來都非常務實，以前，營業稅條例實施細則和營改增試點實施辦法，都對“掛靠”這種涉嫌違法的經營方式如何納稅，進行了規范。以前如此，以后也當如此。
所以，廣大建筑業的會計朋友不必太過害怕營改增。只要稅務還想收稅，就不敢把大家都收死。營改增不一定就會讓天垮下來。就算垮下來也有高個子頂著。
2、營改增前的掛靠處理
先分析一下營改增之前，前述案例應該如何對掛靠進行會計和稅務處理。營改增前，至少的一半的掛靠業務，在稅務與會計上的處理是錯誤的。
處理的核心是對收入的確認。這必須要分解為：會計收入的確認、企業所得稅收入的確認、營業稅收入的確認。從三個方面來進行判斷。
① 會計上對業務的判定，必須基于實質重于形式原則，《會計準則－基本準則》第16條規定：“企業應當按照交易或者事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或者事項的法律形式為依據。”
所以，會計收入的判定，不能依據合同、標書、發票等法律形式，而必須依據于業務實質。勞務是誰提供的？施工隊提供了建筑業勞務，所以，施工隊的建筑業收入為1,000萬元；建筑公司沒有提供建筑勞務，所以一分錢建筑業收入都不能確認。同時，建筑公司提供了掛靠服務，所以應確認80萬元的掛靠服務收入。
② 企業所得稅的判定，《企業所得稅法實施條例》第15條規定：“供勞務收入，是指企業從事建筑安裝……活動取得的收入”。所以，誰從事了建筑安裝活動，誰確認為收入。這樣看來，企業所得稅的規定與會計的規定基本一致，所以，稅會無差異。掛靠雙方的所得稅都跟著會計走，無須調整。
③ 營業稅收入的判定，《營業稅暫行條例實施細則》第11條規定：“單位以掛靠方式經營的，掛靠人發生應稅行為，掛靠人以被掛靠人名義對外經營并由被掛靠人承擔相關法律責任的，以被掛靠人為納稅人；否則以掛靠人為納稅人。”注意，《營改增試點實施辦法》幾乎照抄了這一規定。
可見，營業稅不看“業務實質”，只看“法律形式”，掛靠模式下，經營名義、法律責任承擔，都是被掛靠的建筑公司，所以，建筑業營業稅的納稅人為建筑公司，開票人也為建筑公司。這形成了營業稅與會計處理的差異。
另外注意，建筑公司收到的80萬元掛靠費，是提供了掛靠勞務而收的款項，這個費用屬于營業稅的服務業稅目，要按服務業繳納營業稅。由于建筑公司在會計上也應該確認這80萬元的收入，所以，掛靠費上營業稅與會計處理沒有差異。
綜上所述，營改增前，掛靠業務這樣處理：
① 建筑公司，收到甲方工程款1,000萬元放“其它應付款”，向甲方開建筑業發票，并計提3%計30萬元的建安稅�？巯碌�80萬元掛靠費，向施工隊開服務業發票，確認為掛靠收入，并計提5%計4萬元的服務業營業稅。——為簡便起見，不計算附加，不影響本文分析。
哇！建筑公司繳了兩次營業稅？施工隊什么營業稅也不繳？
不需要大驚小怪，這就是規則，稅法是怎么規定的，就怎么納稅。
② 施工隊，收到建筑公司轉來的920萬工程款和80萬發票，按工程實際總金額1,000萬元確認收入，同時確認80萬元費用支出。說過了，什么營業稅也不用計提。
③ 施工成本，施工完全是施工隊的事，所以其成本全部在施工隊核算。建筑公司沒有此類開支，所以無施工成本。
那么，施工隊在采購材料、租賃設備等方面的成本開支，取得的發票臺頭開給誰呢？這個問題現實中五花八門，非法買發票沖賬的情況也不少，所以，沒太大所謂。留待后文再說。
以上核算，不論是審計來審會計處理，還是稅務來查所得稅、查營業稅，都是非常規范的，誰敢說你半個“錯”字呢？——當然，建筑主管單位會認為你掛靠違法，但建筑主管單位不會僅以會計處理來判定你違法與否，這樣的處理實際上并不影響你在建筑領域的風險。
反過來說，如果不按這種核算方式，就會出問題了。比如，建筑公司按開票金額直接確認建筑業收入，就涉嫌虛增收入、虛列成本了；施工隊因為收入不在自己這里，從而不交企業所得稅，也就涉嫌偷稅了。等等。
3、營改增后的麻煩事
建安的賬在所有行業中是最亂的，核定征收往往是沒有辦法的辦法。
營改增后，出現了兩個麻煩：
其一，一般納稅人不能再核算不清了。營業稅下你核算不清，稅務拿你沒有辦法，你一本亂賬，神仙也查不出個所以然，只能一核定了事。但增值稅下，核算不清的一般納稅人不能抵扣進項、不能使用專用發票，這會弄死人的。
其二，如果要查賬征收，如前所述的規范核算方式下，有問題了。因為增值稅納稅人是建筑公司，所以，進項票必須由建筑公司抵扣。但成本屬于施工隊，成本票又必須在施工隊核算。這讓發票面臨一女二嫁的尷尬。
所以，最大的障礙并非建安掛靠，最大的障礙竟然是發票�？磥恚�這發票設計得不好，因為其成本與進項不能分別開給不同的單位。現在這個時代，豬的內臟都可以切給人用了，建筑公司的發票卻不能切給施工隊用，真不知道這兩件事哪件更難。發票是否應該考慮與時俱進呢？
4、營改增后新玩法
算命先生可能會算出2016年建筑業營改增的最終政策，可惜我不會，我按稅法的脈絡來分析。
進入增值稅時代以后，主要的問題就是“核算”與“發票”。
首先，一般納稅人應該進行完備而規范的會計核算，小規模納稅人就無所謂了，核定征收的路一直在那兒。
其次，營改增后，工程款必須要價稅分流，這就涉及到雙方對掛靠費的約定，從工程造價到報價系統，都要進行調整。（這實際上才是建筑業、房地產營改的最大難點。）簡單起見，前述案例我假定，1,000萬元的工程總造價和80萬元的掛靠費以及成本開支，都是含稅價。一旦價稅分離，相當于工程被降了價，建筑公司和施工隊的利潤都會下降。
其三，材料、運輸、租賃等的增值稅專用發票，必須開給建筑公司。由于增值稅進項抵扣的苛刻規定，支付上述材料、運輸、租賃等款項必須由建筑公司對公賬戶支付。不然，進項抵扣可能會有麻煩。這就要求掛靠經營雙方必須對成本構成達成一致，否則掛靠費無法準確確定。
也就是說，資金流上，建筑公司不能再扣下掛靠費后將工程款全部打給施工隊，其中有進項的支出，要直接付款給開票方。
我們對前述案例在營改增模式下的計算，進行一個分析：
① 收到1,000萬元工程款，按11%的稅率分離價稅。
不含稅金額＝1,000萬÷（1+11%）＝900.9萬
增值稅銷項＝900.9×11%＝99.1萬
所以，建筑公司按990.9萬掛施工隊的往來，99.1萬掛增值稅銷項。
分錄為：
借 銀行存款 1,000萬
貸 其它應付款 900.9萬
貸 應繳稅費－增（銷） 99.1萬
② 材料與租賃費支出400萬元，假設都能取得17%的專票，由建筑公司向供應商支付。
不含稅金額＝400萬÷（1+17%）＝341.9萬
增值稅進項＝341.9萬×17%＝58.1萬
累計分錄為：
借 其它應付款 341.9萬
借 應繳稅費－增（進） 58.1萬
貸 銀行存款 400萬元
③ 同理，100萬元分包款也由建筑公司直接支付給分包商，分包商開來增值稅專用發票。
借 其它應付款 90.1萬
借 應繳稅費－增（進） 9.9萬
貸 銀行存款 100萬元
④ 掛靠費用80萬，按6%價稅分離，費用75.5萬，增值稅4.5萬，向施工隊開發票，扣下掛靠費后，沖平其它應付款科目，余款388.9萬支付給施工隊。
借 其它應付款 468.9萬
貸 銀行存款 388.9萬
貸 其它業務收入 75.5萬
貸 應繳稅費－增（銷） 4.5萬
從以上處理結果可以看出，建筑公司的實際收入只有75.5萬元，而施工隊支付掉人工費后的利潤只剩下88.9萬元了。他們的利潤都下降了。
營改增后，由于建筑公司的稅負直接受進項票的影響，所以，建筑公司必須要把握住掛靠中的主動權，或者約定在實際繳納的增值稅之外，再收取掛靠費用。不然建筑公司容易在競爭中吃虧。
5、再來看看施工隊
再來看看施工隊，他們的最大問題其實就是“無法取得成本發票”，因為這些發票留在了建筑公司。
施工隊如果搞成小規模，當然可以核定征收，但這要求提高建筑業小規模納稅人的標準。
施工隊如果也弄成一般納稅人，就必須核算清楚了嗎？如果你純粹只掛靠經營，沒有其它自已的業務，也無所謂。因為不繳增值稅，怕什么，稅率再高、進項再不能抵扣，也拿你沒有辦法，因為你連稅都不繳。純掛靠經營的一般納稅人，照樣可以賬務混亂、核定征收。
所以，專整掛靠業務的施工隊，并不怕被強制認定為一般納稅人。
施工隊如果真想查賬征收，此時應該讓建筑公司提供材料發票的復印件入賬。
問題是，以“復印件入賬”，所得稅能夠扣除呢？會不會被罰款呢？
就算企業所得稅政策、個人所得稅政策（個體戶）、發票管理辦法不進行配套修訂，也不會有扣除的問題，也不會有罰款的風險。
所得稅法并沒有“憑票扣除”的規定，所以，發票不構成稅前扣除的法律障礙；
采購款是建筑公司支付的，所以建筑公司收取發票是正確的，而施工隊本身就不該收取發票。不屬于“應該取得發票”，也就不構成“應該取得但未取得”的行為。建筑業營改增推動過程中，以票控稅的腦筋要調整調整了。
所以，建安掛靠在營改增后的困難不在于交稅，而在于雙方如何重新計價，如何把成本構成納入雙方協商的內容，如何確保能夠取得足夠的進項。
采購時，供應商可能是一般納稅人17%、簡易征收或小規模納稅人3%、偷稅的納稅人0%，采購時要培訓老板和采購員，學會用“不含稅價”進行價格判定和比較，以采購河沙為例，三者的含稅報價如果為：100萬（17%專票），88萬（3%專票），85.5萬（無專票），則增值稅上視為價格基本相等，因為它們的不含稅價都是85.5萬元。
所得稅不用太關心發票的事，因為建筑公司不交建筑的所得稅，至于施工隊，許多施工隊的賬都是一塌糊涂、核定征收。
6、真正的困難在價格
營改增后，由于部分價格變成了稅金，直接的結果就是價格下降，雖然同樣道理成本也會下降，但人工費成本卻不會下降，所以，建筑與房地產的利潤會下降。
那么，說明營改增后，建筑業和房地產應該漲價吧？
有點復雜。公司買房會發現更便宜了，因為增值稅可以抵扣，不用計入成本；個人買房會發現更貴了，因為增值稅無法抵扣，只能計入成本。面對這樣冰火兩重天的客戶群，你這個價怎么漲？關于這個，培訓時會計也非常關心，限于篇幅以后再寫。
說實話，如果2016年真不折不扣地推進建安、房地產營改增，我們應該佩服財政部的勇氣。不動產價格的混亂變化會牽一發而動全身，2016年的營改增，夠整個社會喝一壺的，大家要作好準備。